Die grunderwerbsteuerliche
Befreiung aufgrund der sog. Konzernklausel gilt nicht bei der Einbringung von
Anteilen an einer grundbesitzenden Personengesellschaft in eine erst kurz zuvor
gegründete Kapitalgesellschaft. Die Konzernklausel setzt nämlich voraus, dass
die Konzernmutter in den fünf Jahren vor der Einbringung mit mindestens 95 % an
der Kapitalgesellschaft, in die die Anteile eingebracht werden, beteiligt
war.
Hintergrund: Gehört einer
Personengesellschaft ein Grundstück und ändert sich innerhalb von zehn Jahren
der Gesellschafterbestand der Personengesellschaft im Umfang von mindestens 90
%, unterliegt dies der Grunderwerbsteuer. Bis zum 30.6.2021 betrug der Zeitraum
nur fünf Jahre, und es mussten sich im Umfang von mindestens 95 % neue
Gesellschafter an der Personengesellschaft beteiligen.
Der Gesetzgeber behandelt bestimmte
Umwandlungsvorgänge innerhalb eines Konzerns grunderwerbsteuerfrei, wenn die
Konzernmutter an den am grunderwerbsteuerbaren Vorgang beteiligten
Konzerntöchtern mit mindestens 95 % in den fünf Jahren zuvor (sog.
Vorbehaltensfrist) und in den fünf Jahren danach (sog. Nachbehaltensfrist)
beteiligt ist.
Sachverhalt: Die
Klägerinnen waren zwei Kommanditgesellschaften, die jeweils Grundbesitz
hielten. Über mehrere Beteiligungsgesellschaften war die ausländische D-Company
zu jeweils 100 % an den beiden KGs beteiligt; die D-Company war eine
Kapitalgesellschaft. Alleingesellschafterin der D-Company war der ausländische
Staat Z. Im Januar 2017 trat im Staat Z ein Gesetz in Kraft: Danach wurde die
I-Company im Staat Z durch Gesetz als Kapitalgesellschaft gegründet. Zugleich
wurde der Staat Z Alleingesellschafter der I-Company. Im Gegenzug sah das
Gesetz die Einbringung sämtlicher Anteile des Staates Z an der D-Company in die
I-Company vor. Damit war nun die I-Company neue Alleingesellschafterin der
D-Company, die weiterhin zu 100 % jeweils mittelbar an den beiden KGs beteiligt
blieb. Das Finanzamt sah die Einbringung der Anteile als grunderwerbsteuerbar
an und setzte gegenüber beiden Klägerinnen Grunderwerbsteuer für die sich in
ihrem Besitz befindlichen Grundstücke fest.
Entscheidung: Der
Bundesfinanzhof (BFH) wies die Klage im Grundsatz ab, verwies die Sache aber
wegen eines Hilfsantrags an das Finanzgericht zur weiteren Aufklärung zurück:
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Die durch Gesetz erfolgte
Einbringung der Anteile an der ausländischen D-Company in die ausländische
I-Company war grunderwerbsteuerbar. Denn
hierdurch kam es zu einem vollständigen mittelbaren Gesellschafterwechsel. Zwar
blieb zivilrechtlich die D-Company mittelbare Gesellschafterin beider KGs zu
jeweils 100 %; grunderwerbsteuerlich ist die D-Company nach der Einbringung
aber eine neue mittelbare Gesellschafterin geworden. Denn vor der Einbringung
war der Staat Z Alleingesellschafter der D-Company, und nach der Einbringung
war die I-Company Alleingesellschafterin der D-Company; damit ist es auf der
Ebene der D-Company zu einem Gesellschafterwechsel von mindestens 95 % (nach
aktueller Rechtslage würden mindestens 90 % ausreichen) gekommen, so dass die
D-Company als neue Gesellschafterin, die zu 100 % mittelbar an den beiden
Klägerinnen beteiligt ist, anzusehen ist. -
Dieser Vorgang wurde
nicht von der Konzernklausel erfasst. Denn
diese hätte erfordert, dass der Staat Z an der I-Company seit fünf Jahren mit
mindestens 90 % beteiligt war. Der Staat Z wurde aber erst mit der Gründung der
I-Company im Januar 2017 deren Gesellschafter; die grunderwerbsteuerbare
Einbringung fand aber ebenfalls im Januar 2017 statt, so dass die fünfjährige
Vorbehaltensfrist nicht eingehalten wurde. -
Das Finanzgericht muss nun im
zweiten Rechtsgang ermitteln, wem die Gebäude auf den Grundstücken der beiden
KGs zuzurechnen sind. Die Klägerinnen hatten hilfsweise geltend gemacht, dass
es sich um Gebäude auf fremdem Grund und Boden gehandelt habe, so dass der Wert
der Gebäude nicht in die Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer eingehen
dürfe.
Hinweise: Der Fall zeigt,
dass auch Rechtsvorgänge im Ausland der Grunderwerbsteuer in Deutschland
unterliegen können, sofern sich das Grundstück in Deutschland befindet.
Die Konzernklausel führt dagegen zu
einer Steuerbefreiung, wenn die neu gegründete Gesellschaft rechtlich erst
durch den Umwandlungsvorgang (Einbringung) entsteht. Hier kann die
Vorbehaltensfrist denklogisch nicht eingehalten werden. Im Streitfall war es
jedoch nicht zwingend, dass die Gründung der I-Company denknotwendig mit der
Einbringung der Anteile an der D-Company in die I-Company zusammenfallen muss.
Quelle: BFH, Urteil vom 8.10.2025
– II R 33/23; NWB